Прямая речь

Общества взаимного страхования вчера и сегодня Романова Марина Владимировна Советник государственной гражданской службы Российской Федерации 2-го класса, профессор Московского финансово-промышленного университета «Синергия», доктор экономических наук

Какие изменения в правовом и налоговом регулировании деятельности обществ взаимного страхования (ОВС) вступают в силу в новом 2007 году?

В соответствии с пунктом 2 статьи 4.1 Закона Российской Федерации от 27.11.1992 № 4015-1 «Об организации страхового дела в Российской Федерации» (далее Закон № 4015-1) общества взаимного страхования (ОВС) являются субъектами страхового дела. ОВС в настоящее время осуществляют страховую деятельность на основании главы 48 ГК РФ и Закона №4015-1. Согласно статье 968 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ), граждане и юридические лица могут страховать свое имущество и иные имущественные интересы, указанные в пункте 2 статьи 929 ГК РФ, на взаимной основе путем объединения в обществах взаимного страхования необходимых для этого средств.

ОВС осуществляют страхование имущества и иных имущественных интересов своих участников. Будучи некоммерческими организациями, они могут, в соответствии со своими учредительными документами, заключать договоры страхования или осуществлять страхование на основании только членства. А ОВС, страхующие имущество и иные имущественные интересы не только своих членов, являются коммерческой организацией и обязаны заключать договора страхования (пункт 5 статьи 968 НК РФ).

Организация деятельности и правовое положение ОВС имеют свою специфику:

а) отсутствие в качестве основной цели извлечения прибыли;
б) отсутствие понятия «оплаченный уставный капитал»;
в) возможность формирования резервов и определение их достаточности по иным, чем страховые организации, методикам;
г) иной состав и объем представляемой ими бухгалтерской отчетности.

ОВС можно классифицировать следующим образом:

1. По виду: коммерческие и некоммерческие;
2. По типу: с заключением договоров страхования и без заключения договоров страхования;
3. По субъектам: субъектами могут выступать организации и физические лица, которые в следующем подуровне могут подразделяться на членов и не членов общества.

Пунктом 1 статьи 2 Закона 4015-1 установлено, что страхование - отношения по защите интересов физических и юридических лиц, Российской Федерации, субъектов Российской Федерации и муниципальных образований при наступлении определенных страховых случаев за счет денежных фондов, формируемых страховщиками из уплаченных страховых премий (страховых взносов), а также за счет иных средств страховщиков. При этом страховая деятельность (страховое дело) трактуется как «сфера деятельности страховщиков по страхованию, перестрахованию, взаимному страхованию, а также страховых брокеров, страховых актуариев по оказанию услуг, связанных со страхованием, с перестрахованием» (пункт 2 статьи 2 Закона №4015-1). В связи с этим хотелось бы остановиться на вопросе о наличии у ОВС лицензии на страховую деятельность.
Согласно статье 17 гл. III Федерального закона от 25.09.98 №158-ФЗ «О лицензировании отдельных видов деятельности» к перечню видов деятельности, на осуществление которых требуются лицензии, относятся, в том числе и другие виды деятельности, лицензирование которых предусмотрено вступившими в силу до момента вступления в силу настоящего Федерального закона иными федеральными законами. Таким законом для страхования и является Федеральный Закон №4015-1, в соответствии со статьей 4 которого страхование в России может осуществляться только юридическими лицами, имеющими лицензию на осуществление страховой деятельности на территории Российской Федерации. Деятельность ОВС, являющегося некоммерческой организацией, по страхованию имущества и имущественных интересов членов этого общества не подлежала лицензированию до 2007 года. С 2007 года все ОВС, независимо от их вида и типа, могут работать только при наличии лицензии на осуществление страховой деятельности.

Что касается налогообложения прибыли ОВС, необходимо обратить внимание на следующее. В соответствии с подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. К средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом)-источником целевого финансирования, в том числе, в виде средств, полученных ОВС от организаций-членов общества. Поскольку членские и вступительные взносы, перечисляемые организациями-членами обществ взаимного страхования в данные общества для осуществления страхования членов общества не направлены на получение их дохода, то они не могут признаваться расходами для целей налогообложения прибыли у данных организаций в соответствии со статьями 254-269 НК РФ.

Независимо от вида и типа ОВС, правомерно следующее:

1. Если ОВС производит расход средств без подтверждения первичными документами, то соответсвующие расходы не признются для целей налогообложения прибыли согласно статье 252 НК РФ.
2. Если ОВС получает средства от физических лиц, то данные суммы являются доходом ОВС.
3. Если смета ОВС сразу составлена на несколько лет, то для целей налогообложения прибыли остатки по смете на следующие годы в текущем налоговом периоде являются доходом ОВС.

По мнению автора, некоторые исключения могут составлять ОВС, являющиеся некоммерческими организациями и осуществляющие страхование на основании членства, без заключения договоров страхования. Например, общим собранием членов общества взаимного страхования установлено, что за счет членских взносов на основании сметы будет осуществляться страховое покрытие всех рисков, оговоренных в уставе общества, например, в течение 4 лет. На основании Правил страхования ОВС формируются страховые резервы. Учитывая специфику страховой деятельности, страховые резервы уменьшают налоговую базу налога на прибыль в течение всего срока несения ответственности (то есть все 4 года) и не подлежат включению в состав доходов, подлежащих налогообложению прибыли в конце календарного года как неиспользованные целевые средства (как было бы у коммерческих организаций). В этом случае ОВС отражает средства, поступающие от организаций, в Листе 10 Декларации по налогу на прибыль и тратит данные средства по смете. Формируемые при этом страховые резервы также отражаются как целевое использование средств в Листе 10 Декларации. Но при этом в дальнейшем организуется раздельный налоговый учет по формированию и восстановлению страховых резервов в последующих отчетных (налоговых) периодах. Восстановление резерва и формирование страхового резерва отражается в Листе 02 Декларации по налогу на прибыль.

Теперь рассмотрим порядок налогообложения прибыли ОВС, которые заключают договоры страхования.

Налогоплательщик ведет раздельный учет доходов и расходов по операциям, по которым в соответствии с главой 25 НК РФ предусмотрен отличный от общего порядок учета прибыли и убытка (пункт 2 статьи 274 НК РФ). Его особенности - как для страховых организаций, так и для ОВС - определены статьями 293, 294, 330 НК РФ. Таким образом, ОВС, заключающие договоры страхования, ведут учет доходов и расходов средств, полученных для обеспечения деятельности данного общества, а также доходов и расходов от страховой деятельности раздельно. По членским и вступительным взносам заполняется лист 10 Декларации по налогу на прибыль, где, в соответствии со сметой, отражается расход данных средств. По доходам в виде страховых премий (взносов) и расходам в виде страховых выплат и сформированных страховых резервов заполняется Лист 02 и соответствующие Приложения №№ 1 и 2 к Листу 02 Декларации по налогу на прибыль.

Что касается уплаты налога на добавленную стоимость, то, по мнению автора, средства получаемые ОВС всех типов и видов не подлежат налогообложению (согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 149 НК РФ). Данный вывод подтверждает решение ФАС по Центральному округу от 10 августа 2005 г. (дело № А48-8454/04-15).

Если ОВС, начиная с 2007 года, будут заключать договоры страхования без лицензии, то при обнаружении таких нарушений налоговые органы должны сообщать о них в Федеральную службу страхового надзора для принятия соответствующих мер. Все полученные таким путем средства подлежат налогообложению НДС, а по налогу на прибыль сформированные страховые резервы не будут признаваться для целей налогообложения.

Не менее интересен порядок налогообложения у предприятий-членов ОВС. Членские и вступительные взносы, перечисляемые членами ОВС любого типа, не признаются для целей налогообложения прибыли (пункт 17 статьи 270 НК РФ), как уже отмечалось выше. Пунктом 6 статьи 270 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде взносов на добровольное страхование, кроме взносов, указанных в статьях 255 и 263 настоящего Кодекса. Согласно пункту 1 статьи 263 НК РФ расходы на обязательное и добровольное страхование имущества включают страховые взносы по всем видам обязательного страхования, а также по видам добровольного страхования имущества, указанным в пункте 2 указанной статьи.

Учитывая изложенное, у организаций, которые будут страховать свое имущество через ОВС, членами которого они являются, страховые платежи по договорам добровольного страхования будут признаваться расходами для целей налогообложения прибыли согласно статье 263 НК РФ. Затраты по личному страхованию в ОВС не признаются для целей налогообложения прибыли, поскольку в пункте 16 статьи 255 НК РФ содержится конкретное указание на наличие лицензии на осуществление страховой деятельности как обязательного условия для признания расходов в виде страховых премий (взносов).

При этом следует помнить, что уплата страховых премий (взносов), в том числе вступительных взносов не являются объектом налога на доходы физических лиц, если член ОВС - это физическое лицо, уплачивающее эти средства самостоятельно. Налогообложение страховых выплат, получаемых членами ОВС–физическими лицами, осуществляется в общеустановленном порядке, в соответствии со статьей 213 НК РФ. При этом ОВС должны удерживать НДФЛ со страховых выплат своим членам-физическим лицам по любым видам страхования, если взаимное страхование производится не через заключение договора добровольного страхования (например, по имущественному страхованию или страхованию ответственности), а на основании членства в ОВС, то есть путем уплаты членских взносов.

Перспективы развития ОВС в России во многом зависят от будущего принятия специального закона, регулирующего их деятельность. По нашему мнению, такой закон должен предусмотреть лицензирование некоммерческих ОВС на более щадящих условиях.